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  • SAS® Activity-Based Management

    Solution combinant des fonctionnalités de mesure et de simulation multidimensionnelles de la rentabilité par produit, service, client, etc. Les entreprises peuvent ainsi avoir une connaissance réelle des coûts et des marges associés à chaque client, produit, service ou processus métier. Pour en savoir plus
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Activity-Based Management Les enjeux de la comptabilité par activité

L’approche ABC-ABM privilégie la notion d’activité et l’analyse des processus qui lient la consommation de ressources à la création de valeur. D’utilité stratégique, elle ne peut être mise en oeuvre sans l’implication des opérationnels.

Maîtriser ses coûts et parvenir à les réduire de manière régulière est un enjeu essentiel pour l’entreprise, dans un contexte de mondialisation croissante et de concurrence de plus en plus exacerbée. Mais la gestion des coûts n’implique pas uniquement leur réduction : il s’agit aussi de pouvoir répondre aux questions stratégiques concernant les leviers d’action les plus prometteurs, les décisions à prendre en matière de gestion du portefeuille de produits ou de clients, les changements technologiques, l’opportunité d’une externalisation, etc.La gestion des coûts renvoie donc à la fois à une dimension opérationnelle, au pilotage des centres de responsabilité, et à celui des coûts de revient et des marges.

Définition des activités et allocation des ressources

Lorsque l’on cherche à réaliser des économies budgétaires, le premier réflexe est de raisonner en terme de nature des dépenses, et de se fixer des objectifs comme la réduction des effectifs, ou celle des investissements. Et l’on pense que la performance de l’entreprise devrait en être améliorée. Or, « pour réduire le coût des activités, il est moins important de savoir quels types de ressources on consomme, que de savoir pourquoi on les consomme », relève Philippe Lorino*. La compréhension des causes de dépenses est en effet la base des actions de réduction des coûts. Sinon, on ne fait qu’opérer des coupes budgétaires, sans repenser les activités et les modes opératoires. Et Ph. Lorino d’en déduire : « Ce n’est pas tant la productivité des ressources qu’il faut rechercher directement (...) que la productivité de l’organisation dans ses activités ».

L’enjeu consiste donc d’abord à définir les activités et les ressources consommées pour chaque objet de marge. Trois aspects sont en effet liés à toute réflexion sur les coûts : que dépense-t-on ? Qui est à l’origine de cette dépense ? Et dans quel but ? Répondre à ces questions permet d’affecter à chaque dépense la nature des ressources utilisées, le centre de responsabilité associé, et l’activité pour laquelle ces dépenses ont été mises en oeuvre. C’est le principe-même de la comptabilité par activité, ou Activity-Based Costing (ABC).

Une meilleure intégration des coûts indirects

Cette approche est fondée sur un constat : toute activité se caractérise par son produit. Par exemple, l’activité « gestion des commandes » se mesure au nombre de commandes gérées. Pour calculer le coût unitaire d’une activité, et sa productivité, il suffit de diviser les dépenses globales par le nombre d’unités, ici, le nombre de commandes gérées. Le fait de réfléchir en terme d’activité et non seulement de produits permet ainsi de mieux prendre en compte les coûts indirects.

En effet, dans les structures de coûts modernes, c’est la part des coûts indirects qui est devenue prépondérante, du fait de l’automatisation et de l’informatisation. Si les coûts directs sont connus et mesurés d’emblée par produit, les systèmes de comptabilité traditionnels (« full costing » ou « direct costing ») intègrent difficilement les coûts indirects.

Cependant, Pierre Mévellec** met en garde contre la simplicité apparente de la méthode : le contenu que l’on donne aux trois concepts de base que sont les ressources, l’activité et l’objet de marge peut être plus ou moins complexe.
Par exemple, l’activité de commande implique trois fonctions différentes dans l’entreprise : les fonctions finance (comptabilité), achat, et approvisionnement (stocks). Pour gérer cette activité, il faudrait donc réunir les responsables impliqués dans ces trois fonctions. Or, ces personnes participent aussi à d’autres activités que la commande, ce qui devient assez vite ingérable en raison des coûts de coordination. Selon P. Mévellec, la méthode ABC gagne à être mise en place dans le cadre de l’organigramme et des responsabilités existantes. Ce que l’on perd en transversalité au niveau de l’activité est alors gagné en clarté et en facilité de mise en oeuvre. « Le regroupement des activités en processus permet de créer une animation horizontale sans remettre en cause le système vertical et fonctionnel existant », fait-il remarquer.

Coopération des activités et pilotage des performances

En permettant de mieux identifier les causes des coûts, la méthode ABC aboutit à une amélioration du costing stratégique, soit une gestion plus performante des portefeuilles de produits ou de clients, ainsi qu’une plus grande pertinence des décisions stratégiques telles que l’externalisation ou le lancement de nouveaux produits. « Il est par conséquent difficile de calculer le ROI de l’outil lui-même. En revanche, le bénéfice réside dans la pertinence des décisions ultérieures, et dans la création de valeur qui en résulte », précise P. Mévellec.

Ainsi, cette approche comptable permet de mieux prendre en compte le système de coût des produits à faible volume en retraçant leur consommation de ressources avec plus d’exactitude. Ou encore, en permettant une meilleure compréhension de l’allocation des ressources au niveau des fonctions de support, la méthode ABC aboutit à une gestion plus pertinente de l’outsourcing.

D’un point de vue culturel, la mise en oeuvre d’une comptabilité par activité contribue à remettre en cause le clivage qui existe bien souvent entre la gestion économique et le pilotage opérationnel. En effet, l’information nécessaire à la construction d’un tel modèle ne peut être fournie que par les opérationnels. En retour, il faudrait donc que ceux-ci en retirent un bénéfice, notamment dans le pilotage de leurs opérations. Selon Ph. Lorino, « les méthodes ABC ne peuvent vivre que si elles sont appropriées par les opérationnels, et elles ne peuvent être appropriées par les opérationnels que si elles leur rendent des services significatifs pour le pilotage de leurs propres performances ».

De manière plus globale, la gestion des coûts par activité fournit un cadre plus cohérent au pilotage des performances, en favorisant la transversalité. En effet, la méthode ABC repose sur l’idée que la performance d’une organisation est moins liée à celle de chaque fonction qu’à la coopération des activités entre elles, ce qui incite à analyser les processus économiques sous-jacents.

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Le DESS Contrôle de gestion de l'IAE de Nantes recherche des stages de 4 à 6 mois pour ses étudiants formés à l'analyse d'activités et de processus et connaissant l'outil ABC/M de SAS. Pour toute proposition, merci de vous adresser à Pierre Mévellec, à l'adresse mail suivante : mevellec@iae.univ-nantes.fr

publié le 19/11/2003


En savoir plus

Pierre Mévellec, « Plaidoyer pour une vision française de l’ABC », Revue Française de Comptabilité, décembre 1993, et « Les difficultés de mise en oeuvre de l’ABC », Revue Française de Comptabilité, novembre 2001 http://www.iae.univ-nantes.fr/mevellec/

L.Ravignon, P.Bescos, M.Joalland, S.Le Bourgeois, et A.Maléjac : « Méthode ABC/ABM - Rentabilité mode d’emploi » (Éditions d’Organisation, août 2003) - 324 pages